Ermessenstaxation, Nichtigkeit von Veranlagungen

Ermessenstaxationen dürfen nicht pönal oder fiskalisch motiviert sein. Nichtigkeitsgründe sind jedoch einzig funktionelle und sachliche Unzuständigkeit der entscheidenden Behörde sowie krasse Verfahrensfehler (BGE 2C_679/2016). 

Eine angestellte Ärztin liess sich für die Jahre 2004 – 2012 nach Ermessen einschätzen. Der effektive Lohn betrug rund CHF 250‘000 pro Jahr. Die Ermessenstaxationen unterlegten einen Lohn von bis zu CHF 750‘000. Es stellte sich die Frage der Nichtigkeit. Das Bundesgericht bejaht. 

Eine Ermessensveranlagung hat erst dann zu erfolgen, wenn trotz durchgeführter Untersuchung durch die Verwaltung der Sachverhalt nicht ausreichend erhellt werden kann und somit ein Bereich der Unsicherheit verbleibt, der die Verwaltung daran hindert, die Steuerfaktoren mit der erforderlichen Vollständigkeit und Genauigkeit festzulegen. Die Einschätzung soll dem realen Sachverhalt und der materiellen Wahrheit möglichst nahe kommen. Die Behörde hat aus gesetzlichem Auftrag eine Veranlagung vorzunehmen, die dem Prinzip der vollständigen, gerechten und gleichen Besteuerung entspricht. Es steht der Behörde nicht zu, eine Einschätzung nach freiem Belieben vorzunehmen. Ebenso wenig darf die Veranlagung aus fiskalischen oder pönalen Motiven bewusst zum Nachteil des Steuerpflichtigen von der Wirklichkeit abweichen. Das Bundesgericht bejahte vorliegend die Nichtigkeit, da der Gemeinde bekannt war, dass die Ärztin immer im gleichen Spital gearbeitet hatte. Sie hätte also vom Arbeitgeber einen Lohnausweis einfordern können, was jedoch nie erfolgte. Das Steueramt verletzte dabei jahrelang und in immer unerträglicherem Ausmass seine Untersuchungspflicht und trieb damit eine zuvor finanziell gutgestellte Kaderärztin innert weniger Jahre in den wirtschaftlichen Ruin. Nichtigkeit war gegeben. 

Fazit 

Sind die – strengen – Regeln der Nichtigkeit gegeben, so müssen die vorgenommenen Veranlagungen mitsamt all ihrer wirtschaftlichen Auswirkungen, namentlich die erfolgten Betreibungen und Pfändungen rückabgewickelt werden. Die jeweiligen Verfahren sind für sämtliche betroffenen Perioden von Anfang an neu durchzuführen. Die Neuveranlagungen haben im ordentlichen Verfahren und aufgrund der nachträglich eingereichten Steuererklärungen zu erfolgen.

Verjährung von Steuerbussen

Steuerstraftaten, die vor dem 01.10.2002 erfolgten, sind seit dem 01.01.2017 verjährt, wenn die Bussenverfügung nach dem 01.01.2011 erlassen wurde (BGE 2C_1010/2016, 2C-1012/2016).

In der alten Fassung des DBG vom 14. Dezember 1990 verjährte die Strafverfolgung bei vollendeter Steuerhinterziehung zehn Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, für die der Steuerpflichtige nicht oder unvollständig veranlagt wurde. Im Rahmen einer Revision des Strafgesetzbuchs auf den 01.10.2002 wurde die Verjährungsfrist für die Strafverfolgung vollendeter Steuerhinterziehungen auf zwanzig Jahre verlängert. Im Jahre 2014 hat die Bundesversammlung die Verjährungsbestimmungen des DBG an die Allgemeinen Bestimmungen des StGB angepasst. Aufgrund dieser Gesetzesänderungen kann die Verjährung nicht mehr unterbrochen werden oder ruhen. Hingegen wird ihr Eintritt verhindert, wenn die zuständige kantonale Behörde vor Ablauf der Verjährungsfrist eine Verfügung erlassen hat. Gleichzeitig wurde im Gesetz aufgenommen, dass das neue Recht anwendbar ist, sofern dieses milder ist als das in jenen Steuerperioden geltende Recht. Die neue Bestimmung ist am 01.01.2017 in Kraft getreten.

Im beurteilten Sachverhalt ging es um einen Sachverhalt, der sich zwar im Jahr 2002 ereignete, aber die Bussenverfügung erging erst im Jahre 2015. Dies war mehr als zehn Jahre nach dem Ende der Steuerperiode 2002, für welche die Beschwerdeführerin unvollständig veranlagt wurde. Die Strafverfolgung war demzufolge verjährt.

Fazit
Die Ausführungen des Bundesgerichtes bezüglich der Verjährungsfristen bei Steuerstrafverfahren sind zu begrüssen. Es wird Klarheit geschaffen bezüglich Verjährung von Steuerbussen bei Steuerperioden von vor und nach dem 01.10.2002.

Auslandsverlust

Einen Auslandsverlust hat die Schweiz nicht zu übernehmen. Er ist jedoch bei der Ermittlung des Steuersatzes zu berücksichtigen. Dies gilt auch für den Steuersatz mindernden Verlustvortrag (BGE 2C_404/2017).

Die in Frankreich liegende Liegenschaft schloss mit einem Gewinnungskostenüberschuss von rd. CHF 10‘000. Die Beschwerdeführer forderten die vollumfängliche Übernahme des Verlustes in ihrer CH-Steuererklärung. Die Steuerbehörden berücksichtigten den Verlust nur satzbestimmend. Die dagegen erhobene Beschwerde wird abgewiesen.

Bei persönlicher Zugehörigkeit einer natürlichen Person ist deren Steuerpflicht in der Schweiz unbeschränkt; diese erstreckt sich aber nicht auf Geschäftsbetriebe, Betriebsstätten und Grundstücke im Ausland. Auslandsverluste werden nach schwei-zerischem Recht ausschliesslich satzbestimmend berücksichtigt, es sei denn, es handle sich um den Auslandsverlust einer Betriebsstätte. Regelungen in Doppelbesteuerungs-abkommen vorbehalten. Letztlich hält das DBG fest, dass natürliche Personen, die nur für einen Teil ihres Einkommens in der Schweiz steuerpflichtig sind, die Steuer für die in der Schweiz steuerbaren Werte nach dem Steuersatz entrichten, der ihrem gesamten Einkommen entspricht (Progressionsvorbehalt).

Die Steuerausscheidung im Fall von Grundstücken ist nach der objektmässigen Methode vorzunehmen. Folglich sind auch Grundstückerträge und Gewinnungskostenüberschüsse objektmässig demselben Steuerdomizil zuzuweisen. Dagegen werden Schulden und Schuldzinsen proportional – nach Lage aller (Brutto-) Aktiven des Privat- und Geschäftsvermögens – verlegt. 


Fazit

Vorbehältlich anderslautender Regelungen in Doppelbesteuerungsabkommen, gilt bei grenzüberschreitenden Sachverhalten die unilaterale Freistellungsmethode mit Progressionsvorbehalt. Damit wird eine Doppelbesteuerung vermieden.

Geschäfts- und Privatvermögen bei Kollektivgesellschaften

Bringt ein Gesellschafter einen Vermögenswert zu einem überhöhten Wert in die Personengesellschaft ein, besteht die - einzige - Folge darin, dass der Buchwert des eingebrachten Aktivums allenfalls zu korrigieren ist (BGE 2C_41/2016).

A ist unbeschränkt haftender Gesellschafter der Kommanditgesellschaft X. Das Steueramt SG zeigte der Steuerverwaltung GL an, dass im Reinvermögen der X vier Verlustscheine, die A als Kapitaleinlage eingebracht hat, enthalten seien. GL eröffnete A, dass zwei der in die X eingebrachten Verlustscheine steuerrechtlich Privatvermögen seien, da kein Zusammenhang mit deren Tätigkeit bestehe. Die insgesamt CHF 100'000 seien erfolgsneutral auszubuchen und im Wertschriftenverzeichnis zu deklarieren. Dagegen wehrt sich A und das Bundesgericht gibt ihm Recht.

Einer Personengesellschaft kommt keine eigene Steuersubjektivität zu. Aus steuer-rechtlicher Sicht gibt es also kein Geschäftsvermögen der Personengesellschaft, sondern lediglich Geschäftsvermögen des einzelnen Gesellschafters. Bei der Bestimmung des Vermögens einer Personengesellschaft hat deshalb die buchmässige Behandlung eines Vermögenswertes erhöhte Bedeutung, ist doch bei Personengesellschaften die Bilanzierung von Privatvermögen der Teilhaber untersagt. Zudem ist zu beachten, dass das Gesellschaftsvermögen für die Schulden der Gesellschaft primär und unbeschränkt haftet. Den Vermögenswerten, die zum Vermögen der Gesellschaft zu zählen sind, ist somit eine unmittelbare geschäftliche Zweckbestimmung stets immanent. Sie sind grundsätzlich als Geschäftsvermögen zu qualifizieren und dem Geschäftsvermögen der Gesellschafter zuzuweisen.

Fazit
Die Qualifikationskriterien zur Abgrenzung von Geschäfts- und Privatvermögen bei Einzelunternehmen sind bei Personengesellschaften ungeeignet. Bilanzierte Vermögenswerte bei einer Personengesellschaft führen zu Geschäftsvermögen der Gesellschafter. Ausgenommen sind Vermögenswerte, die von einem Gesellschafter ausschliesslich privat genutzt werden. Dies wäre zivilrechtlich ohnehin nicht zulässig.

Steuerbussen

Die Bindung des Staates an das Gesetz hat im Abgaberecht eine besonders streng ausgebildete Ausprägung erfahren (BGE 2C_817/2016 und 2C_1075/2016).

Die direkte Bundessteuer wird durch die zuständigen Behörden veranlagt, wobei der Steuerpflichtige alles tun muss, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen. Zur Erfüllung seiner verfahrensrechtlichen Mitwirkungspflicht bei der Veranlagung muss der Steuerpflichtige insbesondere eine Steuererklärung einreichen. Diese Pflicht besteht unabhängig davon, ob ein Steuerpflichtiger im Ergebnis tatsächlich Steuern schulden wird. Unabhängig davon, welche Bedeutung übergesetzlichen Rechtfertigungs-gründen insbesondere in der Doktrin zukommen mag, vermögen sie jedenfalls eine Ver-letzung einer gesetzlichen Mitwirkungspflicht zur Veranlagung einer Steuer angesichts des strengen Legalitätsprinzips im Abgaberecht von vornherein nicht zu entschuldigen. Sieht das Gesetz die Pflicht vor, eine Steuererklärung einzureichen, kann sich ein Steuer-pflichtiger bereits auf Grund des das Abgaberecht beherrschenden Legalitätsprinzips nicht mit Berufung auf so genannte übergesetzliche Rechtfertigungsgründe entziehen. Der gleiche Grundsatz gilt auch bei Steuerbussen. Ein Unterschreiten des gesetzlichen Bussen-rahmens ohne gesetzliche Grundlage ist unzulässig.

Fazit

Das Bundesgericht erteilt irgendwelchen Rechtfertigungsgründen, weshalb keine Steuer-erklärung eingereicht wurde oder, dass der Strafrahmen von Steuerbussen unterschritten werden kann, eine klare Absage.

Abzug für Kinderdrittbetreuungskosten soll auf Bundes- und Kantonsebene erhöht werden

Der Bundesrat wünscht eine Erhöhung der Abzüge für Kinderdrittbetreuungskosten. Auf Ebene Bund sollen die Abzüge von CHF 10‘100 auf CHF 25‘000 erhöht werden. Auf kantonaler Ebene soll der Abzug mind. CHF 10‘000 betragen. Profitieren von den neuen Abzügen können Eltern, deren Kinder das 14. Altersjahr noch nicht vollendet haben.

Begründet wird dieser Vorstoss mit der Fachkräfteinitiative (FKI) aus dem Jahre 2011. Ziel der FKI ist es, das inländische Potenzial an Fachkräften verstärkt auszuschöpfen und negative Erwerbsanreize im Steuersystem zu beseitigen. Unter anderem soll die Vereinbarkeit von Beruf und Familie gefördert werden. Nichterwerbstätige Personen, also vor allem Frauen, sollen (wieder) in den Arbeitsmarkt einsteigen oder teilzeitarbeitende Personen ihre Arbeitspensen erhöhen. Einhergehend ist der Ausbau eines qualitativ guten familienergänzenden Angebots an Kinderbetreuung, die Förderung familienfreundlicher Arbeitsbedingungen in den Unternehmen und die Beseitigung von negativen finanziellen Anreizen im Steuersystem. Dadurch soll Menschen mit Betreuungspflichten der Zugang zum Arbeitsmarkt erleichtert werden.

Kommentar

Einmal mehr stellt sich die Frage, ob dieser in der Zielsetzung begrüssenswerte Vorschlag des Bundesrates nicht eine weitere Verzerrung des Steuerrechts bewirkt. Denn aus steuerpolitischer Sicht ist jeder zusätzliche Abzug sozial ungerecht. Die sozialpolitisch motivierte Erhöhung des Abzuges führt zu weiteren Einnahmenausfällen der öffentlichen Hand und die Angebote zur Förderung familienfreundlicher Arbeitsbedingungen müssen wohl erweitert werden und zwar auf Ebene öffentliche Hand, wie auch auf Ebene Wirtschaft, was mit erheblichen Kosten verbunden ist. Zudem wirkt sich ein Abzug von CHF 25‘000.00 infolge der Steuerprogression auf einem höheren Einkommen ungleich vorteilhafter aus.

 

In der Praxis stellen sich dann aber viele Fragen. Beispielhaft seien erwähnt:

Welche Voraussetzungen müssen Personen erfüllen, die als Kinderbetreuer auftreten?


Müssen die Personen einer Institution angeschlossen sein?


Müssen gewisse bildungsmässige Standards erfüllt sein?


Wenn eine Betreuung durch Personen erfolgt, die keiner Institution angeschlossen sind, handelt es sich dann um eine Zuwendung oder um Arbeitsentschädigungen?


Welche Kosten sind in dieser Pauschale enthalten?


Können Abzüge noch gemacht werden, wenn der Arbeitgeber direkt die Kindergrippen unterstützt?

Man kann gespannt sein, ob das Eidgenössische Finanzdepartement all diesen Aspekten bei ihrem Vorschlag, der im April 2017 vorgelegt werden soll, Rechnung tragen wird.